소득세법 제17조 제5항 위헌소원(합헌)(2008.05.29,2005헌바6)
헌법재판소 전원재판부(주심 宋斗煥 재판관)는 2008년 5월 29일 재판관 전원일치의 의견으로, 구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되기 전의 것) 제17조 제5항 중 ‘제17조 제2항 제4호의 규정을 적용함에 있어서 주식의 재산가액의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 규정하고 있는 부분’은 헌법에 위반되지 아니한다는 결정을 선고하였다.
1. 사건의 개요
가. ○○은행은 ○○종금을 합병하고 이를 등기하였고, 이후 청구인은 ○○은행을 합병하고 이를 등기하였는데, 춘천세무서장은 ○○종금의 개인주주인 정○○이 얻은 의제배당소득에 대하여는 조세특례제한법 제49조의 규정에 따라 비과세하면서, 원천징수의무자인 ○○은행을 흡수합병한 청구인에 대하여 위 감면받은 의제배당소득액을 과세표준으로 하여 농어촌특별세를 부과하는 처분을 하였다.
나. 청구인은 법원에 춘천세무서장의 위 부과처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였고, 위 소송의 항소심 계속 중에 과세처분의 근거가 된 구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다) 제17조 제5항에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 법원이 이를 기각하자, 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상조항
구 소득세법
제17조 (배당소득)
⑤ 제2항 내지 제4항의 규정을 적용함에 있어서 주식 및 출자지분의 재산가액의 평가, 법인세부담율의 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
3. 결정이유의 요지
가. 조세법률주의 위배 여부에 대한 판단
합병시 합병법인이 피합병법인의 주주 등에 대하여 그가 소유하고 있던 피합병법인 주식의 가액 이하의 합병신주밖에 교부하지 않은 경우에는 피합병법인의 주주에게 특별히 과세문제가 발생하지 않지만, 교부한 합병신주 등의 가액이 피합병법인 주식의 가액을 상회하는 경우에는 주주 등에 있어서 그 차액은 일종의 배당에 다름 아니므로 이에 대하여는 과세형평의 원칙에 비추어 배당으로 의제하여 과세하고자 하는 것이 이 사건 조항의 입법목적이라고 할 수 있다.
구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정된 것) 제60조 및 제63조 제1항 등에서는 주식가액의 평가를 시가에 의하도록 규정하고 있음을 알 수 있는 한편, 합병신주의 가액을 액면가액에 의하여 산정할 것인지 아니면 시가에 의하여 산정할 것인지의 여부는 조세정책적인 문제이고, 현행 법인세법에서는 기본적인 적격합병의 요건을 마련하고 당해 요건의 충족을 기초로 합병에 의한 기업의 구조조정을 지원하기 위하여 세제상 우대조치를 마련하고 있는 점 등을 종합하면,
합병과 관련된 이 사건 조항의 경우에도 통상 주식의 시가가 액면가보다 높게 형성되는 경제현실 하에서, 합병신주의 가액을 액면가액으로 평가하도록 함으로써 피합병법인의 의제배당소득이 발생하지 아니하거나 적게 발생하도록 배려하는 입법정책도 고려될 수 있음을 예측할 수 있다.
더 나아가 회사의 자본충실의 요구를 고려하면, 합병신주는 소멸법인의 순자산가액에 상당한 금액의 자본액 증가를 전제로 발행되는 것이 원칙이므로 소멸법인의 주주들에게 교부되는 신주의 가액은 순자산의 가액을 나타내는 것으로서 그것은 바로 액면금액에 의한 가액이 될 것임이 예측가능하다.
결국, 이 사건 조항의 입법목적, 관련 규정, 조세정책적인 필요 및 회사의 자본충실의 요구 등을 종합적으로 고려하면 피합병법인의 주주에게 교부되는 합병법인의 주식가액 평가방법의 범위는 시가 또는 액면가 등이 될 것이라는 대강의 기준을 예측하는 것이 가능하다. 따라서 이 사건 조항은 조세법률주의에 위배되지 아니한다.
나. 청구인의 기타 주장에 대한 판단
청구인은 이 사건 조항이 실질과세의 원칙과 재산권을 침해한다는 등의 주장을 하지만, 청구인의 위와 같은 주장은 구 소득세법 시행령 제27조 제1항 제1호 가목이 법인세법 제44조 제1항 제1호․제2호의 요건을 갖춘 합병의 경우에는 피합병법인의 주주가 교부받는 합병법인의 주식의 가액을 액면가액으로 평가하도록 규정하고 있어,
경제사정의 변화 등으로 인한 특별한 경우에 주식의 액면가가 시가보다 높은 경우에도 위 시행령 조항에 의하여 여전히 합병법인의 주식가액을 액면가로 평가하도록 함에 따라 초래되는 우연적 사정변경에 의한 불이익에 근거한 것이므로, 이는 실질적으로 구 소득세법 시행령 제27조 제1항 제1호 가목에 근거하여 그 위헌성을 지적하는 것에 다름 아니라 할 것이다.
따라서 청구인의 위와 같은 주장은 이 사건 조항 자체가 아닌 시행령 조항에 관련된 것이므로 이에 대하여는 이 사건에서 받아들여 판단할 필요가 없다.
